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Une somme soumise à la cotisation distincte peut-elle devenir une majoration de la base imposable à l’ISoc ? Petite analyse d’un arrêt surprenant d’une Cour d’appel cautionné par la Cour de cassation.

Le cas d’espèce est fort particulier : il s’agit des conséquences fiscales de l’acquisition d’une immobilisation pour un prix supérieur à celui repris dans la convention. Les enseignements de l’arrêt peuvent cependant être généralisés à toute taxation d’une dépense non justifiée à la cotisation distincte qui serait « requalifiée » en DNA au stade du recours administratif.

Il est ici question d’un arrêt de la Cour de cassation du 17.02.2005 qui intervient sur un arrêt de la Cour d’appel de Liège du 21.04.2004 (non publié).

Les éléments de fait et de droit

L’Administration constate qu’une société a acquis, auprès d’une société tierce, un immeuble pour l’exercice de l’activité professionnelle et pour lequel le prix mentionné dans l’acte est de +/- 536.000 € alors que le prix payé est de +/- 564.000 €. Le fisc impose la différence soit 28.000 € à la cotisation distincte de 200 % sur la base des art. 57 et 219 CIR. La société ayant introduit une réclamation, le directeur des contributions constate dans sa décision que la cotisation distincte n’est pas justifiée et considère que la société a consenti une libéralité au gérant de 28.000 €. Il recalcule l’ISoc en tenant compte de cette DNA et dégrève la cotisation spéciale en déduisant le supplément d’ISoc qu’il estimait dû.

Cette décision est soumise à la Cour d’appel de Liège devant laquelle, pour la première fois, la société produit une convention, sous seing privé, de cession de l’immeuble et de tous les meubles pour un prix de 564.000 €. Devant la Cour, la société argumente que la valeur de 28.000 € a été enregistrée à l’actif de son bilan et qu’elle correspondait donc à des biens faisant l’objet de son patrimoine et non celui du gérant.

La Cour d’appel avalise cependant la décision directoriale.

Pourvoi en cassation

Dans son pourvoi, la société reproche à la Cour d’appel d’avoir accepté que l’Administration rejette sur pied de l’art. 49 CIR des dépenses dont la société n’a jamais demandé la déduction, sous réserve de l’amortissement pratiqué. De plus, la Cour d’appel devait, selon la société, déclarer la taxation illégale sur pied de l’art. 375 CIR qui interdit au directeur des contributions de réaliser, dans sa décision, la compensation entre un dégrèvement reconnu justifié et une insuffisance d’imposition qui aurait été constatée.

La Cour de cassation estime que la Cour d’appel a justifié légalement la taxation de la somme de 28.000 € en DNA en considérant qu’il n’apparaissait pas de la convention produite « que les meubles concernés auraient constitué une valeur amortissable puisqu’il s’agit de meubles à usage privé (équipement de cuisine, mobilier de chambre, mobilier de living, de jardin et piscine…) certes utiles au gérant mais non à la société elle-même » et que « l’achat de meubles par la société profite au seul gérant et non à la société elle-même ».

Quant à la prétendue compensation, la Cour de cassation n’y souscrit pas non plus. Pour elle, le directeur n’a pas réalisé de compensation prohibée par la loi lorsqu’il a, pour des motifs propres, maintenu l’imposition sur la base des éléments matériels que le fonctionnaire taxateur avait pris en considération.

Commentaires

La décision de la Cour d’appel est étonnante puisqu’elle permet la taxation d’un montant qui n’est pas sorti de l’entreprise. La seule charge de la société relative à ce montant est constituée par les amortissements qui auront été pratiqués sur le mobilier. N’est sans doute étranger à cette décision, le fait que les explications de la société étaient peu convaincantes et que la convention sous seing privé a été produite tardivement.

On peut estimer que, dans une situation plus claire, la conséquence fiscale de l’acquisition des meubles par la société pouvait être limitée à la taxation d’un ATN dans le chef du gérant pour la mise à disposition de ces meubles.

Cependant, il faut également rappeler que, par référence à l’article 49 CIR, l’amortissement n’est déductible que s’il concerne des immobilisations détenues par la société en vue d’acquérir ou de conserver des revenus. L’amortissement d’un bien, mis à disposition d’un tiers par la société en vue de lui procurer un avantage, sera donc refusé par le biais d’une « réserve excédents d’amortissement ». Le risque d’une double taxation n’est donc pas inexistant.

En ce qui concerne la prétendue compensation, l'article 375, § 2 CIR interdit en effet au directeur régional “d'établir, par sa décision, un supplément d'imposition ou de réaliser la compensation entre un dégrèvement reconnu justifié et une insuffisance d'imposition qui aurait été constatée”. Le commentaire administratif[1] indique que cette disposition n'empêche pas le directeur régional, en se fondant sur la réalité, “de donner aux faits une interprétation différente de celle du taxateur”.

La Cour de cassation considère également que le directeur régional ne commet aucune compensation prohibée par la loi lorsqu'il maintient l'impôt pour d'autres raisons que celles invoquées par le fonctionnaire taxateur, à condition cependant que le directeur se base sur les données de fait initialement prises en considération par le fonctionnaire taxateur[2]; Plus récemment encore, la Cour de cassation a décidé que le directeur n’a pas réalisé de compensation prohibée “ mais a, pour des motifs propres, maintenu l’imposition sur la base des éléments matériels que le fonctionnaire taxateur avait pris en considération ”[3].

Dans le cas soumis ici, la Cour de cassation admet également l’absence de compensation prohibée alors que la cotisation distincte est partiellement dégrevée en tenant compte d’un supplément d’impôt des sociétés sur un élément qui, lors de la taxation, ne faisait pas partie de la base imposable.

Assurément, cet arrêt sera souvent utilisé.

, 13.03.2005