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Imprimer: Moins-value sur action et déductionQP n° 824 du 6.11.2001,
Eerdekens (Q.R., Ch.repr., sess. 2001-2002, n° 134, p. 16824) Le Comir 1992 au n° 199/61
mentionne que pour la détermination du montant du boni de liquidation visé
au 199/29, 2°, susceptible d’être pris en considération pour la
déduction à titre de RDT, il faut d’abord, selon le cas, calculer la
différence entre : A) d’une part :
·
le prix de réalisation des actions ou parts que la
société détentrice a cédées à la société émettrice lors de l’acquisition
d’actions ou parts propres ;
·
les sommes obtenues en remboursement de droits sociaux
par suite de la démission ou l’exclusion comme associé de la société
dans laquelle la société est associée ;
·
les sommes obtenues en remboursement de droits sociaux
à l’occasion du partage total de l’avoir social ou à l’occasion d’opérations
assimilées à des opérations de liquidation (c’est-à-dire les
opérations de fusion ou scission, les opérations assimilées à une
fusion, l’adoption d’une autre forme juridique ou le transfert à l’étranger,
visés au 199/29, alinéa 2, c) : en ce qui concerne ces dernières
opérations, la valeur réelle de l’avoir social à la date où ces
opérations se sont produites, est assimilée à une somme répartie en cas
de partage de l’avoir social (article 210, § 2 CIR) ; B) et, d’autre part :
·
la valeur d’investissement ou de revient des actions
ou parts remboursées, échangées ou acquises (même lorsque ce prix est
inférieur au capital libéré que ces actions ou parts représentent),
augmentée, le cas échéant, des plus-values antérieurement taxées, mais
non diminuée des réductions de valeur antérieurement admises sur ces
titres, ni des réductions de valeur antérieurement comptabilisées qui ont
été taxées à titre de dépenses non admises en vertu de l’article 198,
7° CIR (le montant des réductions de valeur ainsi reprises - taxées à
titre de dépenses non admises - est cependant ajouté à la situation de
début des réserves - voir 199/8, alinéa 2, c), 2°). Si la société A possède 1.000
actions d’une SA résidente (société B) qui ont été achetées pour
100.000 francs et que la société B est dissoute et liquidée par exemple
le 24 novembre 2001, la plus-value déterminée sur base de l’article 43
CIR réalisée par la société A s’élèvera à 10.000 francs :
·
si une réduction de valeur réelle sur les actions a
été actée en 2000 à concurrence de 20.000 francs :
·
si la société A reçoit à l’occasion du partage
total de l’avoir social de la société B la somme de 90.000 francs. Sur base de l’article 202,
§ 1er, 2°, cette plus-value n’est pas déductible au
titre de RDT étant donné que le boni de liquidation s’élève à (-
10.000 francs). Si le capital libéré
représenté par les 1.000 actions de la société B s’élève à :
a)
110.000 francs, peut-on majorer la situation initiale
de début des réserves de la société A à concurrence de 10.000 francs
pour tenir compte qu’une partie de la réduction de valeur actée en 2000
correspond à une perte en capital alors que le résultat fiscal de l’opération
se solde par une plus-value de 10.000 francs ?
b)
95.000 francs, peut-on majorer la situation initiale
de début des réserves de la société A à concurrence de 5.000 francs
pour tenir compte qu’une partie de la réduction de valeur actée en 2000
correspond à une perte en capital alors que le résultat fiscal de l’opération
se solde par une plus-value de 10.000 francs ? Réponse : Dans les situations évoquées
par l’honorable membre, il convient de majorer la situation de début des
réserves respectivement d’un montant de 20.000 francs et de 15.000
francs. La manière de procéder dans les hypothèses soulevées est
clairement reprise au n° 195/73 du Comir 1992. ExplicationsExplicitons la réponse donnée :
Modifions les hypothèses pour une approche graduelle 1ère Hypothèsea) Le capital libéré représenté par les actions (B) est de 100.000 ; les actions ont été souscrites lors de la constitution de la société. b) La société actionnaire (A) ne comptabilise aucune réduction de valeur sur les titres détenus. Dans ces hypothèses, la société actionnaire comptabilise une moins-value de 10.000 lorsqu’elle perçoit le boni de liquidation lors de la dissolution de (B) Situation : en 2001 :
En principe, la moins-value sur les actions B devraient être reprises en DNA, cependant, s’agissant d’une moins-value réalisée lors du partage total de l’avoir social, l’actionnaire peut bénéficier de l’exception de l’art. 198, 7°CIR : Article 198
« Ne
sont pas considérés comme des frais professionnels : (…) 7°
les réductions de valeur et les moins-values sur les actions ou parts, à
l'exception des moins-values actées à l'occasion du partage total de
l'avoir social d'une société jusqu'à concurrence de la perte du capital
libéré représenté par ces actions ou parts ; (…) Exclusivement
pour l'application de l'alinéa 1er, 7°, sont toutefois, par dérogation à
l'article 184, considérées comme du capital libéré, les réductions de
capital libéré opérées antérieurement pour l'apurement comptable de
pertes éprouvées ou pour la constitution d'une réserve destinée à
couvrir une perte prévisible et utilisée à l'apurement comptable de la
perte éprouvée. (…) » L’actionnaire ne devra donc pas reprendre en DNA le montant de la moins-value égale à la perte en capital libéré soit 10.000 (différence entre 100.000 de capital libéré lors de la constitution et le boni de 90.000).
Résultat comptable sur les deux exercices : 0 + (- 10.000) = - 10.000 Résultat fiscal sur les deux exercices : 0 + (- 10.000) = - 10.000 La perte comptable sur les actions a bien été admise fiscalement. 2ème Hypothèsea) Le capital libéré représenté par les actions (B) est de 100.000 ; les actions ont été souscrites lors de la constitution de la société. b) La société actionnaire (A) a comptabilisé une réduction de valeur de 20.000 sur les titres détenus. En ne considérant que ces seules opérations, la déclaration fiscale de la société A se présente comme suit : Année 2000 :
Année 2001 : La société passera l’écriture suivante :
Le capital libéré représenté par les actions B est de 100.000 ; les actions ont été souscrites lors de la constitution de la société. La société n’a pas comptabilisé de moins-value comptable, cependant la reprise de réduction de valeur correspond à une réduction de valeur non admise antérieurement de sorte que la reprise comptable peut être annulée fiscalement par une majoration de la situation de début des réserves (afin d’éviter une double taxation ; voir art. 74 AR/CIR) Par ailleurs, la perte en capital libéré n’est plus exprimée dans les résultat de l’année 2001 : la société a en effet comptabilisé des réduction de valeur antérieur qui ont réduit la valeur des actions à un montant inférieur au capital libéré représenté par ces actions. Afin de ne pas léser les sociétés qui ont respecté strictement la loi comptable, les réductions de valeur antérieures sont ajoutées à la situation de début des réserves dans la mesure où elles correspondent à une perte en capital libéré. Réduction de valeur « non reprise » : 20.000 – 10.000 = 10.000 Majoration de la situation de début des réserves : 10.000 + 10.000 = 20.000
Résultat comptable sur les deux exercices : - 20.000 + 10.000) = - 10.000 Résultat fiscal sur les deux exercices : 0 + (- 10.000) = - 10.000
3ème Hypothèse : retour à la QPa) Le capital libéré représenté par les actions (B) est de 110.000 ; les actions ont été acquises. b) La société actionnaire (A) a comptabilisé une réduction de valeur de 20.000 sur les titres détenus. Les écritures comptables sont les mêmes pour les deux années. La seule variable à déterminer est : la majoration de la situation de début des réserves Deux éléments : ð la reprise de réduction de valeur comptable : 10.000 ; ð la réduction de valeur antérieure non reprise : 10.000 correspondant à la perte en capital (supportée par A) : 90.000 par rapport à 100.000 (capital libéré limité au prix d’acquisition).
Résultat comptable sur les deux exercices : - 20.000 + 10.000) = - 10.000 Résultat fiscal sur les deux exercices : 0 + (- 10.000) = - 10.000 4ème Hypothèse : retour à la QPa) Le capital libéré représenté par les actions (B) est de 95.000 ; les actions ont été acquises. b) La société actionnaire (A) a comptabilisé une réduction de valeur de 20.000 sur les titres détenus. La seule variable à déterminer est : la majoration de la situation de début des réserves Deux éléments : ð la reprise de réduction de valeur comptable : 10.000 ; ð la partie de la réduction de valeur antérieure non reprise correspondant à la perte en capital : 5.000 correspondant à la perte en capital (supportée par A) : 90.000 par rapport à 95.000.
Résultat comptable sur les deux exercices : - 20.000 + 10.000) = - 10.000 Résultat fiscal sur les deux exercices : 0 + (- 5.000) = - 5.000 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
